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Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden Ausgabe 3/2017

Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden

Rund um den korrekten Vorsteuerabzug gibt es bei vielen Betriebsprüfungen immer wieder erheblichen Diskussions­bedarf, war die ursprüngliche Rechnung richtig, oder muss sie korrigiert werden, etc. Und besonders kompliziert wird es, wenn es um den korrekten Vorsteuerabzug bei gemischt ge­nutzten Gebäuden geht. Unter gemischt genutzten Gebäu­den versteht man Gebäude, die sowohl umsatzsteuerpflich­tig, als auch umsatzsteuerfrei vermietet werden. Hier stellt sich immer wieder die Frage, wie die Vorsteuer aus Rech­nungen für z.B. Elektro- und Heizungsinstallation richtig auf­zuteilen ist. Ein neues Urteil des Bundesfinanzhofes scheint nun Klarheit zu geben.

 

Umsatz- oder Flächenschlüssel?

Seit dem 01.01.2014 ist im Umsatzsteuergesetz geregelt, dass die Aufteilung des Vorsteuerabzuges nach dem Um­satzschlüssel nur noch zulässig ist, wenn keine andere wirt­schaftliche Zurechnung möglich ist. Eine andere wirtschaftli­che Zurechnung bei gemischt genutzten Gebäuden ist der Flächenschlüssel, also die Aufteilung nach der unterschied­lich genutzten Fläche. Somit ist eine Verteilung nach dem Umsatzschlüssel praktisch kaum mehr möglich.

 

Streitiger Sachverhalt der BFH Entscheidung

In dem streitigen Sachverhalt errichtete eine GbR in den Jah­ren 1999 bis 2004 ein Wohn- und Geschäftshaus, also ein gemischt genutztes Gebäude, das sowohl umsatzsteuerfrei, als auch umsatzsteuerpflichtig vermietet wurde. Hinsichtlich des Vorsteuerabzuges machte die Steuerpflichtige eine Auf­teilung nach dem Umsatzschlüssel geltend, was bis zum 01.01.2004 auch gesetzlich zulässig war. Nach der Fertig­stellung im Jahr 2004 stellte sich heraus, dass eine Einheit, die ursprünglich umsatzsteuerpflichtig vermietet werden sollte, nun umsatzsteuerfrei vermietet wurde. Somit war die gezogene Vorsteuer zu korrigieren. Zusätzlich wies das Fi­nanzamt darauf hin, dass zwingend ab dem Jahr 2004 der Flächenschlüssel heranzuziehen sei, da dieser nun gesetz­lich vorgeschrieben sei. Dabei ergab der von dem Steuer­pflichtigen bisher angewendete Umsatzschlüssel, dass 78,15 % steuerpflichtig vermietet und somit auch 78,15 % der Vor­steuern gezogen wurden. Der vom Finanzamt nun angewen­dete Flächenschlüssel ergab hingegen, dass lediglich  38,74 % der Gesamtquadratmeterzahl steuerpflichtig vermietet werden. Somit müsse die Vorsteuer in Höhe der Differenz zwischen 78,15 % und 38,74 % korrigiert werden.

 

Verfahrensgang

Nach erfolglosem Einspruch im Jahr 2006 und einem Fi­nanzgerichtsverfahren im Jahr 2009 landete der Fall beim BFH. Dieser legte den Fall im Jahr 2014 dem EuGH im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchen vor. Im Jahr 2016 folgte das Urteil des EuGH und ein paar Monate später erging die Nachfolgeentscheidung des BFH. Den konkreten Fall hat der BFH, da er nicht spruchreif sei, wieder an das FG zurückverwiesen. Nach 10 Jahren Verfahrensgang, gibt es für dieses Verfahren immer noch keine endgültige Ent­scheidung.

 

Was hat der BFH entschieden?

Grundsätzlich ist zwischen Anschaffungs- und Herstellungs­kosten und den laufenden Kosten für den Erhalt, die Nutzung und Unterhaltung des Gebäudes zu unterscheiden.

 

Anschaffungs- und Herstellungskosten

Nach der Rechtsprechung von EuGH und BFH gilt, dass bei der Anschaffung oder Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes bezüglich des Vorsteuerabzugs das gesamte Ge­bäude betrachtet werden muss. Die Kosten können nicht den verschiedenen Gebäudeteilen einzeln zugeordnet werden. Aufteilungsobjekt ist somit das gesamte Gebäude und die Vorsteueraufteilung richtet sich nach der prozentualen Ver­teilung der Nutzung des gesamten Gebäudes.

 

Beispiel 1:

Ein Unternehmer lässt ein Wohn- und Geschäftsgebäude für 2,0 Millionen Euro zuzüglich 380.000 Euro Umsatzsteuer er­richten. Das Gebäude wird zu 40 Prozent zu Wohnzwecken steuerfrei und zu 60 Prozent als Gewerbeimmobilie steuer­pflichtig vermietet. Die Herstellungskosten für das Gebäude stellen ein einheitliches Aufteilungsobjekt dar, folglich ist eine einzelne Zuordnung zu den jeweiligen Gebäudeteilen nicht möglich. Die Vermietung zu Wohnzwecken schließt den Vor­steuerabzug aus, folglich können auch nur 60 Prozent, also 228.000 Euro als Vorsteuer abgezogen werden.

 

Laufende Erhaltungsaufwendungen

Bei laufenden Erhaltungsaufwendungen schaut es hingegen anders aus. Hier ist zunächst eine Einzelzuordnung vorzu­nehmen, ob die Eingangsleistung zu einer umsatzsteuer­freien oder umsatzsteuerpflichtigen Vermietung gehört.

Werden zum Beispiel Malerarbeiten in einer vermieteten Wohnung durchgeführt, kann aus der Rechnung keine Vor­steuer gezogen werden, da diese Leistung den umsatzsteu­erfreien Bereich betrifft.

Werden hingegen Erhaltungsmaßnahmen ausgeführt, die das gesamte Gebäude betreffen, z.B. Streichen der Fas­sade, dann kommt es auch bei laufenden Erhaltungsaufwen­dungen zu einer Vorsteueraufteilung.

 

Beispiel 2:

Das Wohn- und Geschäftsgebäude (40 Prozent steuerfrei und 60 Prozent steuerpflichtig vermietet) ist in die Jahre ge­kommen und muss renoviert werden. Der Fassadenanstrich kostet 20.000 Euro (3.800 Euro Umsatzsteuer), die Renovie­rung der steuerfrei vermieteten Wohnung kostet 10.000 Euro (1.900 Euro Umsatzsteuer) und die neue Elektroinstallation in dem gewerblich vermieteten Gebäudeteil kostet 15.000 Euro (2.850 Euro Umsatzsteuer). Nach den Regeln der Ein­zelzuordnung kann keine Vorsteuer aus den Kosten für die Renovierung der steuerfrei vermieteten Wohnung, jedoch die volle Vorsteuer aus der Elektroinstallationsrechnung für den gewerblichen Gebäudeteil gezogen werden. Bezüglich der Kosten für den Fassadenanstrich ist eine Vorsteueraufteilung vorzunehmen, somit können 60 Prozent, also 2.280 Euro Vorsteuer gezogen werden.

Zudem ist für die Steuerpflichtigen während des 10-jährigen Vorsteuerberichtigungszeitraums Vorsicht geboten, eine Art „Bestandschutz“ für eine einmal festgestellte Aufteilung gibt es nicht, die Vorsteueraufteilung muss vielmehr laufend überwacht werden.

Maximilian Appelt
  Rechtsanwalt
 Steuerberater

 

Kurzfassung:

1. Der BFH hat in einer weitreichenden Entscheidung festge­halten, dass die Vorsteuer bei gemischt genutzten Gebäuden grundsätzlich nach dem objektbezogenen Flächenschlüssel aufzuteilen ist.

2. Die Anschaffungs- und Herstellungskosten für ein ge­mischt genutztes Gebäude betreffen immer das gesamte Gebäude und nicht nur Gebäudeteile, daher sind die Vor­steuerbeträge entsprechend der prozentualen Nutzung auf­zuteilen.

3. Bei laufenden Erhaltungsaufwendungen ist zunächst eine Einzelzuordnung dergestalt vorzunehmen, dass die Ein­gangsleistungen zunächst dem steuerfrei oder steuerpflichtig vermieteten Gebäudeteil zugeordnet werden und demnach die Vorsteuer zu ziehen ist. Nicht direkt zuordenbare Ein­gangsleistungen müssen hingegen aufgeteilt werden.

 

Kommentar:

Der BFH hat nun, gestützt auf den EuGH, manifestiert, dass grundsätzlich der objektbezogene Flächenschlüssel für die Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gebäuden her­anzuziehen ist, obgleich die Mehrwertsteuersystemrichtlinie eigentlich den gesamtunternehmensbezogenen Umsatz­schlüssel vorsieht. Der BFH betont aber auch, dass die Vor­steuerbeträge dann nicht nach dem Flächenschlüssel auf­zuteilen sind, wenn die Nutzflächen nicht miteinander ver­gleichbar sind. Hierbei verweist die Rechtsprechung insbe­sondere auf eine unterschiedliche Ausstattung der jeweiligen Gebäudeteile, vor allem hinsichtlich Höhe der Räume, Dicke der Wände und Decken und der Innenausstattung. In derar­tigen Fällen führt der Flächenschlüssel nicht zu einem präzi­seren Ergebnis, so dass doch wieder der Umsatzschlüssel gilt. Somit wird es in Zukunft auch weiterhin zu Diskussionen mit dem Finanzamt kommen, welcher Schlüssel anzuwenden ist. Auf jeden Fall muss der Steuerpflichtige darauf achten, dass er bei Anwendung des Umsatzschlüssels eine detail­lierte Be­gründung vorlegen kann, warum er vom Flächen­schlüssel abweicht.

Horst Neubacher
Wirtschaftsprüfer
 Steuerberater

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